Cum se ajustează TVA pentru mijloacele fixe rămase la lichidare?
La lichidarea unei firme, mijloacele fixe pentru care s-a dedus TVA la achiziție nu „dispar" fiscal fără urmă dacă rămân în patrimoniu — dar mecanismul aplicabil nu e neapărat ajustarea deducerii, ci taxarea distribuirii lor ca livrare de bunuri.
Regula generală de ajustare a bunurilor de capital
„Ajustarea taxei deductibile prevăzute la alin. (1) lit. d) se efectuează: [...] d) în situația în care bunul de capital își încetează existența, cu următoarele excepții: 1. bunul de capital a făcut obiectul unei livrări sau unei livrări către sine pentru care taxa este deductibilă;" — Legea 227/2015 (Codul fiscal), art. 305 alin. (4) lit. d) pct. 1 (sursă: anaf_surse/cod_fiscal_227_2015_consolidat.txt)
Textul e cheia mecanismului: ajustarea TVA se declanșează dacă bunul de capital „își încetează existența" — cu excepția situației în care bunul face obiectul unei livrări (sau livrări către sine) pentru care taxa e deductibilă/colectată. La lichidare, tocmai asta se întâmplă cu mijloacele fixe distribuite către asociați.
Distribuirea la lichidare = livrare de bunuri taxabilă
„Orice distribuire de bunuri din activele unei persoane impozabile către asociații sau acționarii săi, inclusiv o distribuire de bunuri legată de lichidarea sau de dizolvarea fără lichidare a persoanei impozabile, [...] constituie livrare de bunuri efectuată cu plată, dacă taxa aferentă bunurilor respective sau părților lor componente a fost dedusă total sau parțial." — Legea 227/2015 (Codul fiscal), art. 270 alin. (5) (sursă: anaf_surse/cod_fiscal_227_2015_consolidat.txt)
Legea tratează expres distribuirea bunurilor la lichidare/dizolvare ca livrare de bunuri cu plată — deci operațiune supusă TVA, cu condiția ca taxa aferentă acelui bun să fi fost dedusă (total sau parțial) la achiziție.
Baza de impozitare pentru această livrare
„pentru operațiunile prevăzute la art. 270 alin. (4) și (5), [...] baza de impozitare este [...] prețul de cumpărare al bunurilor respective sau al unor bunuri similare ori, în absența unor astfel de prețuri de cumpărare, prețul de cost, stabilit la data livrării. În cazul în care bunurile reprezintă active corporale fixe, baza de impozitare se stabilește conform procedurii stabilite prin normele metodologice;" — Legea 227/2015 (Codul fiscal), art. 286 alin. (1) lit. c) (sursă: anaf_surse/cod_fiscal_227_2015_consolidat.txt)
Pentru mijloacele fixe (active corporale fixe), legea nu lasă baza de impozitare la latitudinea firmei — trimite expres la procedura din normele metodologice, tocmai pentru că simplul preț de cumpărare istoric nu mai reflectă valoarea reală a unui activ amortizat parțial.
Ce înseamnă practic, îmbinând cele două articole
Pentru un mijloc fix rămas în patrimoniu la lichidare, la care s-a dedus TVA la achiziție:
- Distribuirea lui către asociați se taxează ca livrare de bunuri (art. 270 alin. (5)), cu baza de impozitare stabilită potrivit art. 286 alin. (1) lit. c) — pentru active corporale fixe, conform procedurii din normele metodologice, nu la valoarea contabilă rămasă.
- Fiindcă bunul face obiectul unei livrări taxabile, excepția de la art. 305 alin. (4) lit. d) pct. 1 se aplică — nu mai e nevoie de o ajustare separată a deducerii inițiale pentru „încetarea existenței" bunului, pentru că taxarea livrării acoperă exact acest scop.
Practic, firma colectează TVA pe valoarea de piață a mijlocului fix distribuit, nu recalculează separat, pe ani rămași din perioada de ajustare, o corecție a deducerii inițiale — cele două mecanisme nu se cumulează pentru aceeași operațiune.
Ce se greșește în practică
- Se face doar ajustarea (recalcularea proporțională pe anii rămași din perioada de ajustare) fără să se colecteze TVA pe distribuirea bunului către asociați, ignorând că art. 270 alin. (5) o califică drept livrare taxabilă de sine stătătoare.
- Se presupune că mijloacele fixe rămase la lichidare „ies din discuție" fiscal dacă firma se radiază oricum — calitatea de persoană impozabilă și obligațiile de TVA rămân active pe toată perioada lichidării, inclusiv la distribuirea finală a activelor.
- Se calculează TVA-ul pe baza valorii contabile rămase (neamortizate) a mijlocului fix, ca și cum ar fi un simplu calcul intern, în loc de a urma procedura din normele metodologice pentru baza de impozitare a activelor corporale fixe, cerută expres de art. 286 alin. (1) lit. c).