Amortizarea bunurilor achiziționate din fonduri nerambursabile
Un utilaj cumpărat parțial din bani proprii și parțial dintr-o finanțare nerambursabilă (europeană sau națională) ridică o întrebare simplă cu răspuns netrivial: se amortizează fiscal la valoarea totală de achiziție sau doar la partea suportată efectiv de firmă? Răspunsul depinde de cum a fost tratată subvenția în contabilitate.
Regula generală: valoarea fiscală = costul de achiziție
Potrivit definiției de la art. 7 pct. 44 lit. c) din Codul fiscal (Legea 227/2015), valoarea fiscală pentru mijloacele fixe amortizabile e, în principiu, costul de achiziție sau de producție folosit pentru calculul amortizării fiscale — deci întreaga sumă plătită pentru activ, indiferent de sursa banilor.
Excepția pentru subvenția dedusă din valoarea contabilă
Aici intervine excepția care contează în practică. Art. 28 alin. (13) din Codul fiscal spune explicit: prin excepție de la prevederile art. 7 pct. 44 și 45, în situația în care, potrivit reglementărilor contabile aplicabile, contribuabilul deduce subvenția guvernamentală la calculul valorii contabile a mijloacelor fixe, valoarea rezultată este și valoare fiscală.
Practic: dacă politica contabilă a firmei înregistrează activul la valoarea netă (cost de achiziție minus subvenția/fondul nerambursabil primit), atunci exact acea valoare netă devine baza de calcul a amortizării fiscale — nu costul brut de achiziție. Amortizarea deductibilă va fi, în acest caz, mai mică decât dacă activul ar fi fost cumpărat integral din surse proprii, pentru că baza de calcul e deja diminuată cu partea nerambursabilă.
Dacă, în schimb, reglementările contabile aplicate de firmă înregistrează activul la valoarea brută de achiziție, cu subvenția recunoscută separat (de regulă eșalonat, ca venit amânat pe măsura amortizării), atunci valoarea fiscală rămâne costul de achiziție integral, iar subvenția se impozitează separat pe măsură ce se recunoaște ca venit — regimul standard de la art. 7 pct. 44.
De ce contează distincția
Cele două variante nu sunt echivalente fiscal pe termen scurt, chiar dacă ajung la același rezultat cumulat pe durata de viață a activului: prima variantă (valoare netă) reduce amortizarea deductibilă an de an, dar nu generează venit impozabil din recunoașterea subvenției; a doua variantă (valoare brută) permite o amortizare deductibilă mai mare, dar în paralel apare venitul din subvenție care se impozitează pe măsură ce e recunoscut. Politica contabilă aleasă de firmă (conform reglementărilor aplicabile) determină automat care dintre cele două regimuri fiscale se aplică — nu e o opțiune fiscală separată.
Ce se greșește în practică
- Se amortizează fiscal la valoarea brută de achiziție, deși contabil activul a fost înregistrat la valoare netă (după deducerea subvenției) — duce la o amortizare fiscală supraevaluată.
- Se schimbă tratamentul contabil al subvenției de la un an la altul, fără să se recalculeze corespunzător baza de amortizare fiscală rămasă.
- Se ignoră total regula de excepție de la art. 28 alin. (13) și se aplică orbește definiția generală de la art. 7 pct. 44, fără să se verifice ce spune politica contabilă a firmei despre subvenția respectivă.