Chiriașul care a modernizat spațiul: ce face cu TVA dedusă la încetarea contractului?
Chiriașul a făcut în spațiul închiriat o modernizare de cel puțin 20% din valoarea spațiului după lucrări și a dedus TVA aferentă. Contractul expiră în perioada de ajustare, iar spațiul revine proprietarului. Răspunsul depinde de ce se întâmplă cu modernizarea:
- predată proprietarului fără plată: modernizarea „își încetează existența" în activitatea chiriașului, care ajustează negativ TVA dedusă pentru toată perioada rămasă, inclusiv anul restituirii;
- transferată proprietarului cu plată: operațiunea este o livrare; dacă livrarea este taxată (cu TVA), ajustarea nu se mai face.
Temeiul legal
„Operațiunile de transformare sau modernizare a bunurilor imobile/părților de bunuri imobile care sunt considerate bunuri de capital conform lit. a) […] efectuate de beneficiarul unui astfel de contract, aparțin beneficiarului până la sfârșitul contractului respectiv;" — Codul fiscal (Legea 227/2015), art. 305 alin. (1) lit. b) (sursă: anaf_surse/cod_fiscal_227_2015_consolidat.txt)
„ajustarea se efectuează în perioada fiscală în care intervine evenimentul care generează ajustarea și se realizează pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, incluzând anul în care apare obligația ajustării;" — Codul fiscal (Legea 227/2015), art. 305 alin. (5) lit. d) (sursă: anaf_surse/cod_fiscal_227_2015_consolidat.txt)
„(13) În situația în care în cursul perioadei de ajustare prevăzute la art. 305 alin. (2) din Codul fiscal expiră contractul de închiriere, leasing, concesionare sau orice alt tip de contract prin care bunul imobil ori o parte a acestuia a fost pus/pusă la dispoziția altei persoane și bunul de capital este restituit proprietarului sau persoanei care a pus bunul la dispoziție, se consideră că bunul de capital constând în modernizările/ transformările efectuate conform alin. (7) își încetează existența în cadrul activității economice a persoanei impozabile care a utilizat bunul respectiv, conform art. 305 alin. (4) lit. d) din Codul fiscal. Ajustarea deducerii aferente operațiunilor de transformare sau modernizare se realizează pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, incluzând anul în care bunul este restituit proprietarului, în conformitate cu prevederile art. 305 alin. (5) lit. c) din Codul fiscal. Dacă lucrările de modernizare/transformare sunt transferate cu titlu oneros proprietarului sau persoanei care a pus bunul la dispoziție, se aplică prevederile art. 305 alin. (4) lit. d) pct. 1 din Codul fiscal, respectiv nu se mai efectuează ajustarea taxei." — Normele metodologice ale Codului fiscal (HG 1/2016), Titlul VII, pct. 79 alin. (13) (sursă: anaf_surse/hg_1_2016_norme_cod_fiscal.txt)
Pașii de verificat:
- Este bun de capital? Modernizarea e bun de capital al chiriașului doar dacă valoarea ei e de cel puțin 20% din valoarea bunului imobil sau a părții de bun imobil după modernizare (art. 305 alin. (1) lit. a)).
- Perioada de ajustare. Este de 20 de ani (art. 305 alin. (2) lit. b)). Începe la 1 ianuarie a anului în care spațiul e folosit prima dată după modernizare (art. 305 alin. (3) lit. d)).
- Restituire gratuită. Ajustarea negativă cuprinde toate douăzecimile rămase, inclusiv anul restituirii.
- Transfer cu plată. Dacă proprietarul plătește modernizarea, chiriașul face o livrare. Normele trimit la art. 305 alin. (4) lit. d) pct. 1: excepția privește livrarea pentru care taxa este deductibilă, deci livrarea taxată. Dacă livrarea se face în regim de scutire conform art. 292, ajustarea se face o singură dată pentru toată perioada rămasă (art. 305 alin. (5) lit. a)).
- Trimiterea din norme. Pct. 79 alin. (13) trimite la art. 305 alin. (5) lit. c). Pentru încetarea existenței bunului, Codul fiscal curent prevede calculul la art. 305 alin. (5) lit. d): toată taxa aferentă perioadei rămase, inclusiv anul ajustării. Rezultatul e același.
SC Exemplu SRL, chiriaș, modernizează în 2026 spațiul închiriat: 100.000 lei plus TVA 21% (21.000 lei), dedusă integral. Modernizarea depășește 20% din valoarea spațiului după lucrări. Spațiul e folosit după modernizare din 2026, deci perioada de ajustare este 2026–2045.
Contractul expiră în 2030, iar modernizarea rămâne proprietarului fără plată.
- Ani rămași, inclusiv 2030: 2030–2045, adică 16 ani.
- Ajustare negativă în decontul lunii restituirii: 21.000 × 16 / 20 = 16.800 lei.
Dacă proprietarul ar cumpăra modernizarea, SC Exemplu SRL ar factura livrarea cu TVA și nu ar mai ajusta cei 16.800 lei.
Ce se greșește în practică
- Contractul de închiriere se încheie, iar spațiul se predă fără nicio ajustare a TVA dedusă la modernizare, deși bunul de capital își încetează existența în activitatea chiriașului.
- Se ajustează o singură douăzecime, ca la o schimbare de destinație, în loc de toată perioada rămasă.
- Perioada de 20 de ani se calculează de la data facturilor, nu de la 1 ianuarie a anului primei utilizări după modernizare.
Ce face iConta.eu
iConta.eu ține registrul activelor, cu valoarea și amortizarea fiecărui activ. Nu are o evidență dedicată a bunurilor de capital pe perioade de ajustare și nu calculează automat ajustarea la restituirea spațiului. Contabilul calculează suma pe baza TVA dedusă inițial și a anilor rămași. O înregistrează prin notă contabilă și o introduce ca rând manual în decontul D300.