Când pierde o fuziune sau divizare transfrontalieră regimul fiscal neutru?
Art. 33 alin. (12) din Codul fiscal (Legea 227/2015) exclude regimul neutru în două situații: când operațiunea are drept consecință frauda și evaziunea fiscală constatate în condițiile legii și când, după operațiune, o societate nu mai îndeplinește condițiile de reprezentare a angajaților în organele de conducere. Regimul se pierde și dacă nu sunt respectate condițiile proprii fiecărei facilități, cum ar fi continuarea amortizării sau păstrarea valorii fiscale a titlurilor.
Când neutralitatea cade, diferența dintre prețul de piață și valoarea fiscală a elementelor transferate devine impozabilă. Același lucru se întâmplă, după caz, cu titlurile primite de asociați.
Temeiul legal
„Prevederile prezentului articol nu se aplică atunci când fuziunea, divizarea sub orice formă, transferul de active sau schimbul de acțiuni: a) are drept consecință frauda și evaziunea fiscală constatată în condițiile legii;" — Codul fiscal (Legea 227/2015), art. 33 alin. (12) lit. a) (sursă: anaf_surse/cod_fiscal_227_2015_consolidat.txt)
„are drept efect faptul că o societate, implicată sau nu în operațiune, nu mai îndeplinește condițiile necesare reprezentării angajaților în organele de conducere ale societății, în conformitate cu acordurile în vigoare înainte de operațiunea respectivă." — Codul fiscal (Legea 227/2015), art. 33 alin. (12) lit. b) (sursă: anaf_surse/cod_fiscal_227_2015_consolidat.txt)
„Dispozițiile alin. (3) se aplică numai dacă societatea beneficiară calculează amortizarea și orice câștig sau pierdere, aferente activelor și pasivelor transferate, în concordanță cu dispozițiile care ar fi fost aplicate societății cedente dacă fuziunea, divizarea sub orice formă nu ar fi avut loc." — Codul fiscal (Legea 227/2015), art. 33 alin. (4) (sursă: anaf_surse/cod_fiscal_227_2015_consolidat.txt)
Situațiile în care regimul nu se aplică sau se pierde:
- Frauda și evaziunea fiscală constatate în condițiile legii (alin. (12) lit. a)). Nu e suficientă o suspiciune. Trebuie o constatare făcută potrivit legii.
- Pierderea reprezentării angajaților în organele de conducere, raportat la acordurile în vigoare înainte de operațiune (alin. (12) lit. b)). Regula se aplică numai în măsura în care societăților nu li se aplică norme comunitare echivalente privind reprezentarea angajaților.
- Amortizarea nu continuă după regulile cedentei (alin. (4)). Beneficiara care amortizează la valori de piață pierde neutralitatea pentru diferența de la alin. (3).
- Asociatul crește valoarea fiscală a titlurilor primite peste valoarea celor cedate (alin. (8) lit. c) și d)). Pentru el, schimbul devine impozabil.
- Operațiunea nu corespunde definițiilor de la alin. (2): de exemplu, plata în numerar depășește 10% din valoarea nominală sau la divizarea parțială nu rămâne nicio ramură de activitate la cedentă.
- O societate nu e „societate dintr-un stat membru" (alin. (2) pct. 12): nu are o formă din anexa nr. 3, nu e rezidentă fiscal în UE sau nu plătește un impozit din anexa nr. 4. Pentru România, anexa nr. 3 cuprinde doar SA, SCA și SRL.
Art. 33 transpune Directiva 2009/133/CE (alin. (13)). La interpretarea condițiilor contează și textul directivei.
O societate pe acțiuni din Italia absoarbe în 2026 SC Exemplu SRL. Activele transferate au o valoare fiscală de 320.000 lei și un preț de piață de 500.000 lei. Asociatul unic, Ion Popescu, primește acțiuni ale societății italiene cu o valoare nominală totală de 300.000 lei, plus o sumă în numerar.
- Plata în numerar este de 30.000 lei, adică 30.000 / 300.000 = 10% din valoarea nominală. Operațiunea se încadrează în definiția fuziunii, iar diferența de 180.000 lei nu se impozitează (alin. (3)), dacă sunt îndeplinite și celelalte condiții.
- Plata în numerar este de 45.000 lei, adică 15%. Operațiunea depășește plafonul de 10% din definiția de la alin. (2) pct. 1 și iese din art. 33. Neutralitatea de la alin. (3) nu mai poate fi invocată, iar dacă diferența de 180.000 lei se impozitează integral la SC Exemplu SRL, impozitul ar fi 180.000 × 16% = 28.800 lei. Tratamentul exact al operațiunii în afara art. 33 se analizează separat.
Ce se greșește în practică
- Se presupune că neutralitatea e automată la orice fuziune cu o firmă din UE, fără verificarea formei de organizare și a impozitului plătit de partener.
- După fuziune, beneficiara „resetează" amortizarea pe valori reevaluate, ignorând alin. (4).
- Plata în numerar către asociați depășește 10% din valoarea nominală, iar operațiunea e tratată totuși ca fuziune neutră.
- La companiile cu reprezentanți ai angajaților în consiliu nu se verifică efectul operațiunii asupra acestor acorduri (lit. b)).
- Lit. a) se aplică pe baza unei simple suspiciuni. Textul cere frauda și evaziunea „constatate în condițiile legii".
Ce face iConta.eu
În iConta.eu, registrul mijloacelor fixe păstrează pentru fiecare activ valoarea, metoda de amortizare și amortizarea la zi. Activele preluate prin migrare intră cu amortizarea cumulată și continuă fără reluare de la zero. Aplicația nu analizează însă dacă o fuziune sau divizare transfrontalieră îndeplinește condițiile art. 33. Nu verifică nici plafonul plății în numerar și nici forma de organizare a partenerului. Această evaluare și eventualul impozit pe diferența de valoare le stabilește contabilul.