Tratamentul fiscal al aportului în natură la capitalul social: TVA și transferul unei ramuri de activitate
Societatea care primește aportul nu datorează impozit pe profit pentru el, pentru că aportul se înregistrează în capitalul propriu, nu în venituri. Bunul primit se amortizează la valoarea de piață de la data aportului (Codul fiscal art. 7 pct. 44 lit. c)). Aici discutăm ce se întâmplă la cel care aduce aportul, atunci când acesta este o firmă: TVA-ul și cazul în care aportul este o ramură întreagă de activitate.
TVA: bun individual sau ramură de activitate?
Codul fiscal art. 270 alin. (7) prevede că transferul tuturor activelor sau al unei părți a acestora, „realizat ca urmare a altor operațiuni decât divizarea sau fuziunea, precum vânzarea sau aportul în natură la capitalul unei societăți, nu constituie livrare de bunuri” dacă primitorul este o persoană impozabilă stabilită în România.
Normele restrâng însă noțiunea. Este vorba despre un transfer universal, în care bunurile sunt tratate „ca un tot unitar”. Transferul parțial se califică doar dacă activele constituie „din punct de vedere tehnic o structură independentă, capabilă să efectueze activități economice separate” (HG 1/2016, pct. 7 alin. (8)).
Consecințele practice:
- Un singur utilaj, un autoturism sau un stoc de mărfuri aduse ca aport nu formează o ramură de activitate. Operațiunea este livrare de bunuri, iar firma care aduce aportul colectează TVA, dacă operațiunea e taxabilă.
- Un atelier complet, cu echipamente, stocuri și personal, capabil să funcționeze singur, poate intra la art. 270 alin. (7). Atunci nu se colectează TVA.
- Primitorul trebuie să dovedească intenția de a continua activitatea, nu de a o lichida imediat. El dă cedentului o declarație pe propria răspundere (pct. 7 alin. (8)).
Primitorul este succesorul cedentului
Dacă operațiunea se încadrează la art. 270 alin. (7), primitorul preia drepturile și obligațiile cedentului, inclusiv ajustările deducerii pentru bunurile de capital (HG 1/2016, pct. 7 alin. (9)). Perioada de ajustare se calculează de la data la care cedentul a obținut bunul, nu de la data aportului. Cedentul trebuie să transmită o copie din registrul bunurilor de capital. Dacă primitorul nu este înregistrat în scopuri de TVA și nu se înregistrează ca urmare a transferului, el plătește sumele rezultate din ajustări.
Impozitul pe profit la aportul unei ramuri de activitate
Între persoane juridice române, operațiunea prin care o societate transferă, fără să se dizolve, una sau mai multe ramuri de activitate către altă societate, în schimbul unor titluri de participare, se numește „transfer de active” (Codul fiscal art. 32 alin. (1) lit. d)). Regimul ei fiscal este neutru:
- diferența dintre prețul de piață și valoarea fiscală a activelor transferate nu se impozitează (art. 32 alin. (3));
- societatea care primește păstrează valoarea fiscală pe care activele o aveau la cedent și continuă amortizarea ca și cum transferul nu ar fi avut loc (art. 32 alin. (6) lit. a) și e));
- titlurile primite de cedent au valoarea fiscală a activelor și pasivelor transferate (art. 32 alin. (6) lit. d)).
Pași practici pentru contabil
- Stabilește dacă aportul este un bun izolat sau o ramură care poate funcționa independent. Documentează răspunsul.
- Pentru un bun izolat, tratează aportul ca livrare: TVA colectată, factură, cu evaluarea bunului.
- Pentru o ramură de activitate, obține declarația primitorului, transmite registrul bunurilor de capital și aplică art. 32 la impozitul pe profit.
De reținut
- Aportul unui bun izolat este livrare de bunuri pentru TVA.
- Aportul unei ramuri care poate funcționa independent, către o persoană impozabilă din România, nu este livrare, iar primitorul devine succesorul cedentului.
- Între firme românești, transferul unei ramuri este neutru la impozitul pe profit, iar valoarea fiscală se preia de la cedent.